Продажа прав. Определение налоговой базы

Передача имущественных прав на жилые дома, помещения и доли в них возможна и в случаях, когда право собственности на имущество еще не зарегистрировано. Дольщик может передать имущественные права третьему лицу по договору уступки до окончания строительства. Но при этом обязательно соблюдение установленного Гражданским кодексом РФ порядка.

В какой момент начислять НДС

Ситуация следующая. Организация по договору генподряда с застройщиком выполнила строительные работы. НДС, налог на прибыль с выручки уплачены. Параллельно заключены с застройщиком договоры участия в долевом строительстве на шесть квартир. Затем произведен взаимозачет встречных обязательств. После этого организация собралась продать имущественные права на квартиру физлицу (право собственности на квартиру пока не получено, поскольку дом еще не построен). Когда в этом случае начисляется НДС: после госрегистрации договора о переуступке прав или после поступления денег на расчетный счет? Какими проводками это отразить?

Определяем дату

Заключив с застройщиком договоры участия в долевом строительстве и полностью оплатив их, участник долевого строительства (организация-генподрядчик) становится обладателем имущественных прав. В данном случае – права требования от застройщика передачи квартир.
Согласно пункту 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ, моментом определения налоговой базы по НДС, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7–11, 13–15 данной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:
– день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
– день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Но в рассматриваемой нами ситуации нужно руководствоваться пунктом 8 статьи 167 Налогового кодекса РФ. В нем говорится о том, что при передаче имущественных прав в случаях, предусмотренных пунктами 3 и 4 статьи 155 Налогового кодекса РФ, момент определения налоговой базы устанавливается как день уступки (последующей уступки) требования или день исполнения обязательства должником.
Заметим: последующая уступка или исполнение обязательства должником относится к случаям, указанным в пункте 4 статьи 155 Налогового кодекса РФ – приобретение денежного требования у третьих лиц. И к нашему вопросу отношения не имеют.
А операции по передаче налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, имущественных прав на жилые дома или жилые помещения (доли в них), а также гаражи или машиноместа относятся к случаям, указанным в пункте 3 статьи 155 Налогового кодекса РФ.
При этом налоговая база определяется как разница между стоимостью (с учетом налога), по которой передаются указанные права, и расходами на их приобретение.
Таким образом, в приведенной ситуации налог на добавленную стоимость должен быть начислен в день уступки, то есть в день госрегистрации договора об уступке прав. Именно этот день считается днем уступки, поскольку договор об уступке признается заключенным с момента его государственной регистрации (так как государственной регистрации подлежит сам договор участия в долевом строительстве).
А это в свою очередь означает, что никаких платежей (от физического лица) до регистрации уступки быть не должно. Если даже они и имели место, то их нельзя квалифицировать как оплату по договору уступки, поскольку данный договор к моменту оплаты еще не был заключен: он может быть подписан, но не заключен с юридической точки зрения.
Уступка считается состоявшейся с момента государственной регистрации договора уступки (в случае, если такая регистарция является обязательной).
И тот факт, что на день уступки оплата от цессионария может еще не поступить, смущать не должен.  >|Уступка участником долевого строительства прав требований по договору допускается с момента государственной регистрации договора до момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства (п. 2 ст. 11 Федерального закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ).|<

Какими проводками отразить данную ситуацию в учете, покажем на конкретном примере.
Пример
. Дополним условия, приведенные в начале статьи, необходимыми цифрами:
– цена договора участия в долевом строительстве, в отношении которого происходит уступка, – 3 000 000 руб.;
– цена уступки – 3 200 000 руб.
Бухгалтер генподрядчика отразил операции следующими записями:
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по договору долевого участия» (аналитический счет «Застройщик»)
КРЕДИТ 51
– 3 000 000 руб. – оплачена застройщику цена договора участия в долевом строительстве (по указанной квартире);
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по договору уступки» (аналитический счет «Цессионарий (новый дольщик)»)
КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
– 3 200 000 руб. – уступлено право требования (договор уступки зарегистрирован);
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 30 508,47 руб. ((3 200 000 руб. – 3 000 000 руб.) Ч  18/118) – начислен НДС по уступке;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по договору долевого участия» (аналитический счет «Застройщик»)
– 3 000 000 руб. – списаны расходы на приобретение имущественного права;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»
КРЕДИТ 99
– 169 491,53 руб. (3 200 000 – 3 000 000 – 30 508,47) – отражен финансовый результат от уступки (проводка приведена для наглядности, поскольку счет 91 закрывается на счет 99 только при формировании финансового результата на конец месяца);
ДЕБЕТ 51
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по договору уступки» (аналитический счет «Цессионарий (новый дольщик)»)
– 3 200 000 руб. – поступила оплата от цессионария (физлица).
Если операции уступки прав являются обычным видом деятельности строительной организации, то есть производятся регулярно, а не разово, то вместо счета 91 «Прочие доходы и расходы» следует применять счет 90 «Продажи».
Не забудьте, что выбранный порядок необходимо утвердить в учетной политике компании.
Важно запомнить

Статья напечатана в журнале "Учет в строительстве" №5, май 2012 г.