Налог на имущество. Комментарий к Приказу ФНС РФ от 24.11.2011 № ММВ-7-11 895

Поэтому налоговики постепенно заменяют документы Минфина, которыми установлены формы деклараций и порядок их заполнения по различным налогам. Дошла очередь и до декларации по налогу на имущество. Поскольку данная замена вызвана именно этой причиной, а не изменениями в законодательстве, вариант налоговиков практически не отличается от минфиновского. Имеются лишь небольшие изменения, о которых и следует рассказать.

Так, в п. 1.2 разд. 1 «Общие требования» Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций (далее – Порядок), приведенного в приложении 3 к Приказу ФНС России № ММВ-7-11/895, уточнено, что если у организации имеется имущество, входящее в состав Единой системы газоснабжения (ЕСГС), то декларация в отношении этого имущества подается в налоговый орган по месту ее нахождения.

Кроме того, в п. 1.6 того же раздела определено, каким образом подается декларация, если законодательством субъекта РФ предусмотрено зачисление налоговых доходов от налога на имущество организаций полностью или частично в бюджеты муниципальных образований, в том числе (как вариант) в бюджеты муниципальных образований, находящихся в ведении одного налогового органа.

Данная норма в основном повторяет положения Письма Минфина России от 12.02.2009 № 03‑05‑04‑01/08[1], разъяснившего порядок применения п. 1.6 разд. 1 Приказа Минфина России № 27н.

В Приказе ФНС России № ММВ-7-11/895 отсутствует пункт, аналогичный п. 1.7 Приказа Минфина России № 27н. Но в нем практически повторялись нормы, предусмотренные ст. 81 НК РФ для случаев внесения изменений в декларацию, общие для всех налогов. Тем не менее эти нормы почти в том же виде перенесены в разд. 3 «Порядок заполнения титульного листа Декларации» Порядка.

А вот текстовая часть разд. 2 выглядит заметно изменившейся. Действительно, в этом разделе ФНС в основном повторила свои требования, которые она приводила в утвержденных в последнее время декларациях по другим налогам, хотя они не слишком отличаются от тех, которые были представлены в Приказе Минфина России № 27н. Необходимо обратить внимание, в частности, на следующее.

Не допускаются использование двусторонней печати на декларации на бумажном носителе и скрепление листов декларации, приводящее к порче бумаги. Необязательно применять только шариковую или перьевую ручку, при этом к черному и синему цветам чернил в качестве разрешенного добавился фиолетовый (п. 2.3 Порядка).

В каждом поле декларации по‑прежнему указывается только один показатель, но для даты и десятичной дроби приведены особые правила заполнения полей. При подготовке декларации с использованием программного обеспечения печать знаков на принтере теперь выполняется тем же шрифтом Courier New, но высотой 16 – 18 пунктов (а не 12, как ранее). Разрежение теперь не определяется (п. 2.4 Порядка).

В Порядке дополнительно к требованиям, предусмотренным для ранее принятых деклараций, указывается, что можно представлять декларации на бумажном носителе с приложением съемного носителя, содержащего данные в электронном виде установленного формата, или на бумажном носителе с использованием двумерного штрихкода. То есть необязательно наличие штрихкода, если к бумажной декларации прилагается съемный носитель.

Следует учесть, что в справочнике кодов представления документов, который приведен в приложении 4, теперь нет таких кодов, как 06 и 07, для случаев представления декларации на съемном носителе с ЭЦП лично и по почте соответственно. Вместо них установлен код 05 (другое).

Кроме того, отдельно приводится порядок заполнения показателя «Код ОКАТО».

На титульном листе прежде не заполнялся показатель «Налоговый период (год)». Теперь он называется «Налоговый период (код)» и в приложении 1 к Порядку предусмотрено два варианта его заполнения: по итогам календарного года и за последний налоговый период при реорганизации (ликвидации) организации. В последнем случае необходимо также заполнить новые показатели «Код реорганизации (ликвидации)» (в соответствии с приложением 2 к Порядку) и «ИНН/КПП реорганизованной организации (обособленного подразделения)».

Здесь же заметим, что немного расширен перечень кодов представления налоговой декларации. Теперь он приводится в приложении 3 к Порядку. Появились коды 215 (указывается в случае представления декларации по месту нахождения правопреемника, не являющегося крупнейшим налогоплательщиком) и 216 (проставляется при подаче декларации по месту учета правопреемника, являющегося крупнейшим налогоплательщиком).

В разделе 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по данным налогоплательщика» декларации по строке 030, как и ранее, указывается сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода. Однако она определяется просто как разница между суммой налога, исчисленного за налоговый период, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода. Теперь нет указания на то, что она должна быть уменьшена на сумму налога, фактически уплаченную российской организацией за пределами РФ в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории другого государства, в случае представления такой организацией в налоговый орган по месту ее нахождения вместе с декларацией документов, перечисленных в п. 2 ст. 386.1 НК РФ.

Указанная статья Налогового кодекса призвана помочь российским организациям, имеющим имущество за границей, избежать двойного налогообложения. Сумма, уплаченная в отношении такого имущества за рубежом, указывается в строке 260 разд. 2 «Определение налоговой базы и исчисление суммы налога в отношении подлежащего налогообложению имущества российских организаций и иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства» декларации.

Эта сумма должна быть учтена в уменьшение налога на имущество, подлежащего уплате в бюджет, величина которого как окончательный результат заносится в строку 030 разд. 1. Однако прямо такой порядок в Приказе Минфина России № 27н не приводился, зато он был понятен из пояснения к заполнению строки 030.

Впрочем, он очевиден и сейчас, так как сохранен порядок действий при заполнении данной строки в случае наличия в декларации разд. 2 с отметкой 4 по строке «Код вида имущества», то есть как раз в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории другого государства, суммы налога по которому уплачены в соответствии с законодательством другого государства. Кстати, данные коды теперь приведены не в разд. 2 Порядка, а в приложении 5 к нему.

В пункте 5.2 Порядка указано, что разд. 2 декларации представляется отдельно в ряде случаев. Список таких случаев теперь дополнен налогом в отношении имущества резидента особой экономической зоны в Калининградской области, созданного или приобретенного при реализации инвестиционного проекта, в соответствии с Федеральным законом от 10.01.2006 № 16‑ФЗ «Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации».

В раздел 2 введена новая строка 141, где по графам 3 и 4 указывается остаточная стоимость недвижимого имущества на конец года (на 31 декабря):

– по графе 3 – среднегодовая стоимость недвижимого имущества;

– по графе 4 – остаточная стоимость льготируемого недвижимого имущества.

Строка 160 разд. 2 по‑прежнему называется «Код налоговой льготы», но в ней после косой черты теперь надо последовательно указывать реквизиты статьи закона субъекта РФ, в соответствии с которым предоставляется соответствующая льгота. Однако это надо делать только в случае, если в первой части показателя указан код льготы 2012000. Коды льгот приведены в приложении 6. Строка с кодом 160 вообще не заполняется по льготам, установленным законом субъекта РФ в виде понижения ставки налога (код 2012400) и уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет (код 2012500).

Если данную строку заполняет организация, исключенная из единого реестра резидентов ОЭЗ в Калининградской области до получения свидетельства о выполнении условий инвестиционной декларации, по строке с кодом 160 проставляется прочерк.

Кстати, список кодов льгот в данном случае расширился. Ранее код 2012000 обозначал любые дополнительные льготы по налогу на имущество организаций, устанавливаемые законами субъектов РФ. Теперь он не включает льготы, предусмотренные законом субъекта РФ в виде понижения ставки налога (код 2012400) и уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет (код 2012500). То есть для таких льгот установлены отдельные коды.

Строка 180 разд. 2, в которой указывается доля балансовой стоимости объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта РФ, теперь заполняется, только если в данном разделе код имущества обозначен цифрой 2, то есть в отношении объектов недвижимого имущества, фактически находящихся на территориях разных субъектов РФ либо на территории субъекта РФ и в территориальном море РФ (на континентальном шельфе РФ или в исключительной экономической зоне РФ).

В Приказе Минфина России № 27н указывалось, что эта строка заполняется и в том случае, если в разд. 2 код имущества обозначен цифрой 1.

По строке 200 теперь отражается код налоговой льготы 2012400, а не код 2012000, поскольку, как сказано выше, именно этот код предназначен для льготы, установленной законом субъекта РФ в виде понижения ставки налога. Соответствующая пониженная налоговая ставка заносится в строку 210. Однако, напомним, разд. 2 декларации может представляться отдельно в отношении имущества резидента ОЭЗ в Калининградской области, созданного или приобретенного при реализации инвестиционного проекта. В таком случае в данном разделе указывается код вида имущества 5.

В этой ситуации ставка налога может быть равна 0 или 50%. Для этого в справочник кодов льгот введены новые коды 2010401 и 2010402 соответственно. Они указываются по строке 200, а в строку 210 заносится соответствующая им налоговая ставка.

Сумма налога за налоговый период теперь отражается по строке 220 во всех случаях как произведение значений строк и кодов 190 и 210, деленное на 100.

По строке 240 теперь также указывается код налоговой льготы 2012500, а не код 2012000. Соответствующая сумма налоговой льготы включается в строку 250.

В разделе 3 «Определение налоговой базы и исчисление суммы налога за налоговый период по объекту недвижимого имущества иностранной организации, не относящемуся к ее деятельности в Российской Федерации через постоянное представительство» декларации коды льгот указываются по строке 040. Теперь уточнено, что по льготам с кодами 2012400 и 2012500 данная строка не заполняется. А вторая часть показателя по этой строке заполняется только в том случае, если в первой части показателя указан код льготы 2012000.

Что касается льготы с кодом 2012400 в случае установленного законом субъекта РФ понижения ставки, она отражается по строке 070, а соответствующая налоговая ставка – по строке 080.
Соответственно, для льготы с кодом 2012500 предназначены строки 120 и 130.

Введены новые коды льгот, связанные с вступлением в силу недавно принятых законов, их установивших. Так, согласно изменениям, внесенным федеральными законами от 07.11.2011 № 305‑ФЗ[2] и от 30.11.2011 № 365‑ФЗ[3] в п. 17 ст. 381 НК РФ, организации, за исключением организаций, указанных в п. 22 той же статьи, то есть судостроительных организаций, имеющих статус резидентов промышленно-производственной ОЭЗ, не уплачивают налог на имущество в отношении имущества, учитываемого на балансе организации – резидента ОЭЗ, созданного или приобретенного в целях ведения деятельности на ее территории, используемого на территории ОЭЗ в рамках соглашения о создании ОЭЗ и расположенного на территории данной зоны, в течение десяти лет с месяца, следующего за месяцем постановки на учет указанного имущества.

В дополнение к коду 2010252, учитывающему льготу, предусмотренную п. 17 ст. 381 НК РФ, введен код 2010253 для применяющих данную льготу резидентов промышленно-производственных ОЭЗ. Правда, в пояснениях к обоим кодам не учтено увеличение продолжительности действия данной льготы с 5 до 10 лет, предусмотренное Федеральным законом № 365‑ФЗ, что, разумеется, не отменяет необходимости их применения в данных случаях.

Что касается упомянутых судостроительных организаций, имеющих статус резидентов промышленно-производственной ОЭЗ, для льготы, установленной для них п. 22 ст. 381 НК РФ, предназначен новый код 2010255.

С некоторым опозданием введены новые коды льгот в связи с созданием инновационного центра «Сколково» в соответствии с Федеральным законом от 28.09.2010 № 243‑ФЗ (п. 19 и 20 ст. 381 НК РФ) – коды 2010335 и 2010336.

Федеральным законом от 07.06.2011 № 132‑ФЗ[4] в ст. 381 НК РФ введен новый п. 21, согласно которому не уплачивают налог на имущество организации в отношении вновь вводимых объектов, имеющих высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем таких объектов, установленным Правительством РФ, или в отношении вновь вводимых объектов, имеющих высокий класс энергетической эффективности, если в отношении таких объектов законодательством РФ[5] предусмотрено определение классов их энергетической эффективности, в течение трех лет со дня постановки на учет указанного имущества.

Для этой льготы установлены новые коды 2010337 и 2010338.

В заключение необходимо отметить, что порядок заполнения авансовых расчетов по налогу на имущество практически идентичен порядку заполнения декларации по данному налогу. Конечно, отличие заключается в том, что разд. 2 в части сведений о средней стоимости облагаемого и не облагаемого налогом имущества заполняется по строкам в соответствии с периодом, за который представляется расчет. При этом на титульном листе расчета указываются коды отчетных периодов, приведенные в приложении 1 к порядку его заполнения. В связи с этим публикуем в журнале только данное приложение и новые формы авансовых
расчетов.

______________________________