 Большинство строительных организаций имеет на балансе автотранспорт. Как учитывать затраты на его содержание? Есть ли особенности в налогообложении? Об этом – в нашей статье.
Налогообложение Принадлежащие компании автомобили облагаются транспортным налогом. Кроме того, поскольку техника учитывается в составе основных средств, организация, применяющая общую систему налогообложения, должна включать ее стоимость в расчет налога на имущество. Обратите внимание: компании на «упрощенке» налог на имущество не платят, но от транспортного налога не освобождены.
Рассмотрим особенности уплаты этих налогов.
Транспортный налог Итак, по собственным транспортным средствам налог начисляется по ставкам, установленным местным законодательством. Как правило, сам расчет трудностей не вызывает. Однако довольно часто строительный бизнес рассредоточен по разным регионам. Поэтому у бухгалтеров часто возникает вопрос: в бюджет какого субъекта РФ платить налог, если автомобиль поставлен на учет в одном регионе, а фактически эксплуатируется в другом – по месту осуществления строительства?
Порядок такой: компания должна перечислять транспортный налог по месту государственной регистрации транспортного средства (подп. 2 п. 5 ст. 83 Налогового кодекса РФ).
Если же у строительной организации есть обособленные подразделения, машины можно зарегистрировать как по местонахождению головного отделения, так и по местонахождению одного из ее подразделений, указанных
Если автомобиль поставлен на учет в ГИБДД по местонахождению головного отделения компании, транспортный налог следует платить в бюджет региона, где зарегистрирована компания (независимо от того, где фактически находится автотранспорт).
Если же автомобиль поставлен на учет в обособленном подразделении (например, по месту осуществления строительства), транспортный налог надо платить в бюджет того региона, в котором это подразделение находится.
Если в течение месяца автомобиль был перерегистрирован (переведен из одного обособленного подразделения в другое), то транспортный налог платится в следующем порядке:
– за тот месяц, в котором произошла перерегистрация, – в бюджет региона, в котором автомобиль состоял на учете до перерегистрации;
– начиная с месяца, следующего за месяцем перерегистрации, – в бюджет региона, в котором автомобиль состоит на учете после перерегистрации.
Такие разъяснения приведены, в частности, в письме Минфина России от 27 августа 2009 г. № 03-05-05-04/11.
Налог на имущество Как уже было отмечено, транспортные средства, являясь основными средствами строительной компании, облагаются еще и налогом на имущество организаций. В связи с чем возникает вопрос: нет ли здесь двойного налогообложения?
Проблему рассмотрел Конституционный суд РФ в определении от 14 декабря 2004 г. № 451-О. Судьи пришли к следующему выводу. Двойного налогообложения в данной ситуации не возникает, поскольку объект и налоговая база для каждого налога установлены на основании различных характеристик. Так, налог на имущество исчисляется исходя из стоимости объекта. А транспортный налог – исходя из физических свойств и влияния объекта на состояние дорог общего пользования.
При уплате налога на имущество тоже появляется сомнение, связанное с наличием обособленных подразделений: в какой бюджет платить налог и куда сдавать отчетность, если автотранспортные средства заняты на строительной площадке, поставленной на налоговый учет как обособленное подразделение? Действовать надо так.
Налоговая база по имуществу, подлежащему налогообложению, согласно статье 376 Налогового кодекса РФ, определяется отдельно:
– по местонахождению организации;
– в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;
– в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс;
– в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.
Движимое имущество обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса (в том числе и строительная техника, работающая на строительной площадке), включается в налоговую базу по местонахождению головного отделения компании.
Если же движимое имущество числится в подразделении, выделенном на отдельный баланс, платить налог по этому имуществу нужно в бюджет того региона, где находится данное обособленное подразделение.
Пример 1.
Компания ООО «ОблЖилСтрой» зарегистрирована в Москве. Здесь же находится ее головной офис.
В июне 2011 года начато строительство многоквартирного дома в городе Балашихе Московской области.
Была организована стройплощадка, переведена строительная техника. Поскольку на стройплощадке оборудованы стационарные рабочие места на срок более месяца, компания должна встать на налоговый учет по местонахождению стройплощадки. В какой бюджет платить налог на имущество?
Здесь возможны две ситуации.
1. Строительная площадка как обособленное подразделение на отдельный баланс не выделена. В этом случае стоимость работающего на стройке автотранспорта нужно включать в расчет налога на имущество, который сдается в московскую налоговую инспекцию (по местонахождению организации). Туда же перечисляется и налог.
2. Строительная площадка как обособленное подразделение выделена на отдельный баланс. В этом случае стоимость строительной техники включают в расчет налога на имущество, который сдается в подмосковную налоговую инспекцию (по местонахождению подразделения). По реквизитам этой же инспекции надо уплачивать налог.
Учет горюче-смазочных материалов Основная часть затрат на содержание автотранспорта – затраты на горюче-смазочные материалы (ГСМ). Приобретать их компания может разными способами: за наличные (в этом случае, как правило, непосредственными покупателями топлива на АЗС выступают водители), по талонам или топливным картам. Однако при любом способе приобретения количество топлива, списанное на расходы строительной компании, должно быть подтверждено документами. Документальное подтверждение Как показывает практика, во время проверок налоговики в первую очередь обращают внимание не на документы, удостоверяющие закупку ГСМ (кассовые чеки, накладные и т. п.), а на документы, подтверждающие количество фактически израсходованного топлива. И прежде всего на путевые листы.
Формы. Образцы путевых листов утверждены постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78. Приведенные в нем формы обязательны лишь для автотранспортных организаций. Однако и остальным компаниям при эксплуатации автомобилей позволено применять путевой лист в качестве одного из документов, подтверждающих расходы на ГСМ. Например, строительная организация при эксплуатации грузового автомобиля может использовать путевые листы по формам № 4-С или № 4-П, а при эксплуатации спецтехники (автокрана, бетономешалки, цементовоза и т. п.) – путевой лист по форме № 3 спец.
Компания вправе и самостоятельно разработать бланк путевого листа (письмо Минфина России от 25 августа 2009 г. № 03-03-06/2/161). Но форму такого документа, согласно пункту 4 ПБУ 1/2008, необходимо утвердить в учетной политике. При этом нужно соблюдать определенные требования. Нетиповой бланк должен включать в себя все обязательные реквизиты, предусмотренные разделом II приказа Минтранса России от 18 сентября 2008 г. № 152: номер путевого листа, сведения о сроке его действия, о водителе, о транспортном средстве и его собственнике (письмо Минфина России от 25 августа 2009 г. № 03-03-06/2/161). А также отвечать требованиям законодательства, предъявляемым к первичным документам.
Заполнение путевого листа. Здесь тоже установлены свои правила.
Путевой лист оформляют в одном экземпляре на каждое транспортное средство. Заполнять его должен уполномоченный работник компании (например, диспетчер). При выезде автомобиля на работу и после его возвращения в гараж путевой лист обязан заверить механик или специалист, отвечающий за эксплуатацию автотранспорта, своей подписью (с указанием фамилии, имени и отчества) или соответствующим штампом.
Путевой лист оформляют на каждый день или иной срок не более месяца. Если транспортное средство используется посменно несколькими водителями, то допускается оформление на один автомобиль нескольких путевых листов раздельно на каждого водителя.
Путевые листы необходимо пронумеровать и заверить печатью (штампом). В наименовании документа, если его форма разработана компанией самостоятельно, лучше указывать тип транспортного средства (например, «Путевой лист грузового автомобиля»).
Следует обратить внимание и на недавнее разъяснение Минфина России, содержащееся в письме от 16 июня 2011 г. № 03-03-06/1/354. Финансисты отметили, что расходы на потребленные горюче-смазочные материалы можно подтвердить не только путевыми листами, но и любыми другими документами, позволяющими достоверно установить пройденный автомобилем путь.
Скажем, документами, заполненными на основании данных приборов учета и контроля за перемещением транспортных средств с использованием системы спутниковой навигации ГЛОНАСС или иных систем.
Правда, как применять такой способ на практике, не совсем ясно. Поэтому во избежание споров с проверяющими, по мнению автора, надежнее все-таки составлять путевые листы.
Нормирование расходов Самый актуальный вопрос: может ли компания в налоговом учете списать все количество израсходованного топлива, подтвержденное путевыми листами, илисписание происходит только в пределах официальных норм?
Финансисты здесь достаточно категоричны. Их позиция сводится к тому, что при расчете налога на прибыль расходы на ГСМ учитываются в пределах норм, предусмотренных распоряжением Минтранса России от 14 марта 2008 г. № АМ-23-р. В дополнение к ним для некоторых импортных марок автомобилей можно использовать нормы, опубликованные в письме ФНС России от 29 марта 2006 г. № ГИ-6-17/337.
Списывать топливо по другим лимитам (например, установленным компанией самостоятельно) разрешено только в отношении автомобилей, для которых нормы отсутствуют. В этом случае компания вправе ввести собственные нормативы расходования ГСМ, разработанные по ее запросу научными специализированными организациями.
До принятия такого решения следует руководствоваться соответствующей технической документацией или информацией, предоставленной изготовителем автомобилей. Такая позиция изложена, в частности, в письмах Минфина России от 22 июня 2010 г. № 03-03-06/4/61, от 14 января 2009 г. № 03-03-06/1/15.
Специалисты налоговой службы также считают, что для целей налогообложения прибыли необходимо применять официальные нормы (письма УФНС России по г. Москве от 3 ноября 2009 г. № 16-15/115253, ФНС России от 15 апреля 2008 г. № СК-6-5/281).
Если вы не хотите проблем с налоговиками, при списании затрат на ГСМ лучше использовать указанные нормы. Однако, если организация готова отстаивать свою позицию в суде, можно сослаться на то, что Налоговый кодекс РФ требования о нормировании данных расходов не содержит (подп. 5 п. 1 ст. 254). А значит, топливо можно списать в пределах фактического расхода.
В арбитражной практике есть судебные решения, вынесенные в подобной ситуации в пользу компаний. Примером может служить постановление ФАС Центрального округа от 4 апреля 2008 г. № А09-3658/07-29.
На сторону налогоплательщиков встал и ВАС РФ в определении от 14 августа 2008 г. № 9586/08. Судьи подтвердили, что Налоговым кодексом РФ не предусмотрено нормирование расходов на ГСМ в целях налогообложения прибыли. Поэтому, если затраты экономически обоснованы и документально подтверждены, их можно полностью включить в состав расходов при расчете налога на прибыль.
Сдача транспорта в аренду Иногда по тем или иным причинам техника временно не используется. Компания может сдать ее в аренду, причем как с экипажем, так и без экипажа. Но и в том и в другом случае с арендатором нужно оформить письменный договор.
По договору аренды с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование; услуги по управлению автомобилем и по его технической эксплуатации, включая текущий и капитальный ремонт. Согласно статье 637 Гражданского кодекса РФ, арендодатель несет расходы на страхование транспортного средства.
Все затраты на содержание транспорта, арендованного без экипажа, оплачивает арендатор. Именно он обязан застраховать транспортное средство, а также проводить его текущий и капитальный ремонт. Иное возможно лишь в том случае, если в договоре прямо определено, что такие затраты несет арендодатель (ст. 646 Гражданского кодекса РФ).
Арендодатель независимо от того, предоставляет он транспорт с экипажем или без, обязан платить транспортный налог. И снова вопрос: как платить налог по автомобилю, сданному в аренду, если арендатор находится на территории другого региона?
По общему правилу транспортный налог уплачивается по местонахождению транспортных средств, то есть по месту их регистрации. Из этого правила есть некоторые исключения, но передача транспортного средства в аренду к ним не относится. Поэтому транспортный налог по сданному в аренду автомобилю необходимо платить по месту его регистрации в ГИБДД.
Стоимость автомобиля, сданного в аренду, арендодатель также должен продолжать включать в расчет налога на имущество. Никаких исключений для этого случая Налоговый кодекс РФ не предусматривает.
Начисление амортизации производит арендодатель.
В бухгалтерском учете арендодатель может учитывать поступление арендных платежей либо в составе доходов от обычных видов деятельности на счете 90 «Продажи», либо как прочие доходы на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Свой выбор (в зависимости от отнесения сдачи техники в аренду к предмету деятельности) компания должна закрепить в учетной политике.
Затраты, которые компания-арендодатель несет в связи с предоставлением имущества в аренду, списывают либо на себестоимость ( счет 20 «Основное производство»), либо на прочие расходы (счет 91).
Первый способ списания затрат применяют организации, включающие арендную плату в состав доходов от обычных видов деятельности, второй – организации, которые относят такую плату на прочие доходы.
Пример 2.
ООО «Стройресурс» сдает в аренду временно простаивающую строительную технику. Ежемесячная сумма арендной платы составляет 141 600 руб. (в том числе НДС – 21 600 руб.).
Расходы на содержание техники – 25 000 руб. (без учета НДС).
Приведем оба возможных варианта учета доходов и расходов.
Вариант 1. В учетной политике закреплено, что доходы по сдаче имущества в аренду учитываются на счете 90 в составе доходов от обычных видов деятельности (доля таких доходов для организации существенна, договоры аренды в течение года заключаются неоднократно).
Бухгалтер ООО «Стройресурс» отражает операции следующими записями:
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по арендной плате»
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
– 141 600 руб. – учтена выручка от сдачи в аренду автотранспорта;
ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 21 600 руб. ((141 600 руб. – 21 600 руб.) Ч 18%) – начислен НДС с выручки;
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02 (10, 60, 70…)
– 25 000 руб. – учтены расходы по сданному в аренду имуществу;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 20
– 25 000 руб. – списаны расходы.
Вариант 2. В учетной политике закреплено, что доходы по сдаче имущества в аренду учитываются в составе прочих доходов на счете 91 (доля таких доходов для организации несущественна). Бухгалтер запишет:
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по арендной плате»
КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
– 141 600 руб. – учтена выручка от сдачи в аренду автотранспорта;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 21 600 руб. ((141 600 руб. – 21 600 руб.) Ч 18%) – начислен НДС;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 02 (10, 60, 70…)
– 25 000 руб. – учтены расходы по сданному в аренду имуществу.
Важно запомнить Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований ПБУ 9/99, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения. Статья напечатана в журнале "Учет в строительстве" №12, декабрь 2011 г. |
