 Минфин России разъяснил порядок определения налоговой базы по НДФЛ при реализации акционерами-гражданами акций, полученных при увеличении уставного капитала акционерного общества. Как это часто бывает, комментируемое письмо оставляет больше вопросов, чем дает ответов. (ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РФ от 25.02.11 № 03-04-05/4-119) Скачать ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РФ от 25.02.11 № 03-04-05/4-119
НДФЛ И АКЦИИ
В соответствии с пунктом 1 статьи 28 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» уставный капитал общества может быть увеличен, в частности, путем повышения номинальной стоимости акций.
В этом случае увеличение уставного капитала осуществляется при помощи выпуска акций, размещаемых путем конвертации ранее выпущенных акций в акции той же категории или типа с большей номинальной стоимостью. При этом старые акции аннулируются.
По общему правилу при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, а также в виде материальной выгоды (п. 1 ст. 210 НК РФ). При этом организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у него и уплатить сумму НДФЛ.
От обложения НДФЛ освобождаются лишь доходы, полученные от акционерных обществ или других организаций их акционерами в результате переоценки основных фондов (средств) в виде дополнительно полученных ими акций (долей, паев), распределенных между акционерами или участниками организации пропорционально их доле и видам акций, либо в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акций или их имущественной доли в уставном капитале (п. 19 ст. 217 НК РФ).
Во всех остальных случаях доходы, полученные от акционерных обществ или других организаций их акционерами, облагаются НДФЛ. Специалисты Минфина России не раз заявляли, что налогоплательщик обязан сразу после регистрации увеличения уставного капитала общества заплатить НДФЛ с дохода в виде разницы между первоначальной и новой номинальной стоимостью акции, если его доля увеличилась за счет нераспределенной прибыли общества, а не переоценки основных средств*.
* См. письма Минфина России от 12.03.10 № 03-04-06/2-30, от 04.03.08 № 03-04-06-01/45, от 26.01.07 № 03-03-06/1/33.
При этом сумму налога, уплаченную в связи с увеличением номинальной стоимости акций, налогоплательщику разрешалось учесть при дальнейшей реализации таких акций.
ПРОДАЖА АКЦИЙ
В комментируемом письме Минфин России не касается данного вопроса. Он разъясняет правила налогообложения последующей реализации налогоплательщиком конвертируемых акций. К таким случаям ведомство рекомендует применять правила определения налоговой базы, исчисления и уплаты НДФЛ по операциям с ценными бумагами, установленные в статье 214.1 НК РФ.
В силу пункта 14 этой статьи налоговой базой по операциям с ценными бумагами признается положительный финансовый результат по совокупности соответствующих операций, исчисленный за налоговый период согласно пунктам 6–13 статьи 214.1 НК РФ.
Финансовый результат по операциям с ценными бумагами определяется как доходы от таких операций за вычетом соответствующих расходов. Эти расходы перечислены в пункте 10 статьи 214.1 НК РФ.
В пункте 7 указанной статьи записано, что доходами по операциям с ценными бумагами признаются, в частности, доходы от реализации ценных бумаг, полученные в налоговом периоде. На основании данного пункта Минфин России делает вывод, что доходом от реализации акций, полученных физическими лицами при увеличении уставного капитала организации, является получаемая ими соответствующая сумма денег по договору купли-продажи акций.
А вот в расходы, уменьшающие сумму доходов от таких операций, налогоплательщик сможет включить лишь затраты на приобретение акций, которыми он владел до конвертации. Такое правило в случае проведения организацией-эмитентом обмена (конвертации) акций предусмотрено в пункте 13 статьи 214.1 НК РФ.
Получается, что в подобных случаях учесть суммы налога, уплаченного с увеличения номинальной стоимости акций, налогоплательщик не сможет.
ИТОГ
По нашему мнению, это письмо Минфина России указывает на то, что в описываемой ситуации само по себе увеличение номинала акций не означает необходимости платить НДФЛ. Такая обязанность возникает только после того, как эти акции будут проданы.
Существует судебная практика, подтверждающая данный подход. В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26.03.08 № А66-5098/2007 сказано, что имущество акционерного общества обособлено от имущества его учредителей (участников). Участник общества не имеет права собственности на имущество созданной организации, но имеет по отношению к ней обязательственные права, удостоверяемые акцией (ч. 2 ст. 48 Гражданского кодекса РФ). При реализации этих прав владелец акции получает доход.
Если обществом принято решение увеличить уставный капитал путем повышения номинальной стоимости акций или выпуска дополнительных акций, то прибыль не поступает участникам, а остается обособленным имуществом общества. У акционеров увеличивается лишь номинальная стоимость их акций. Действительная экономическая выгода у владельцев акций появится лишь тогда, когда ими будет реализовано какое-либо из имущественных прав, удостоверенных акцией.
Данный вывод согласуется с положениями статьи 223 НК РФ, в соответствии с которой дата фактического получения дохода, то есть дата появления объекта налогообложения, определяется, в частности, как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц – при получении доходов в денежной форме, либо как день передачи доходов в натуральной форме – при получении доходов в натуральной форме.
Аналогичное мнение изложено в постановлениях ФАС Уральского от 28.05.07 № Ф09-3942/07-С2 и Волго-Вятского от 02.06.08 № А29-5650/2007 округов.
Статья напечатана в журнале "Документы и комментарии" №8, апрель 2011 г. |
